管理(lǐ)會計工具整合研究——以中航工業航宇公司為(wèi)例（上）

中航工業航宇公司為(wèi)了改變管理(lǐ)會計工具應用割裂和(hé)各自(zì)為(wèi)政的(de)現狀，以綜合平衡計分卡的(de)财務、客戶、流程、學(xué)習成長(cháng)等緯度為(wèi)構面，對戰略管理(lǐ)、年(nián)度經營計劃、全面預算管理(lǐ)、關鍵績效指标進行(xíng)有(yǒu)效集成，最終構建了公司一(yī)體化戰略管控體系。同時，為(wèi)保障一(yī)體化戰略管控體系的(de)有(yǒu)效運行(xíng)，該公司規劃了基本業财融合、全面業财融合、管控業财融合的(de)漸進式系統集成推進方案。航宇公司一(yī)體化戰略管控的(de)實施，促進了公司價值最大化、建立了核心技術壁壘、促進了客戶群體改善，從而為(wèi)實現企業的(de)願景、使命和(hé)核心價值觀奠定了堅實基礎。

一(yī)、航宇公司管理(lǐ)會計工具的(de)應用現狀

中航工業航宇救生裝備有(yǒu)限公司于2008年(nián)開始逐步實施綜合平衡計分卡(IBSC)、全面預算管理(lǐ)(TBM)、經濟增加值(EVA)等主流管理(lǐ)會計工具，但這些管理(lǐ)會計工具的(de)單一(yī)應用存在明顯的(de)局限性。

綜合平衡計分卡的(de)局限性

航宇公司2009年(nián)開始實施IBSC，通過IBSC逐步整合了财務和(hé)非财務的(de)戰略指标、結果指标和(hé)驅動指标，IBSC成為(wèi)航宇公司前向反饋的(de)管理(lǐ)控制系統。但随着IBSC在公司推行(xíng)的(de)日漸深入，其局限性也逐步明顯，主要體現在：

(1)IBSC的(de)重點放在了業績指标的(de)選擇和(hé)平衡上，但沒有(yǒu)涉及各指标目标值确定方法，難以解決“如(rú)何進行(xíng)平衡”的(de)問題。

(2)财務業績可(kě)以實時取得并加以審計，但非财務業績的(de)采集則難以實時且無法審計。這種時間上、準确上的(de)差異性，導緻其隻能用于年(nián)度業績評價，而無法做(zuò)到月度或其他更為(wèi)實時的(de)監控與評價。

(3)IBSC沒有(yǒu)涉及子(zǐ)公司、事業部的(de)資源分配問題。

全面預算管理(lǐ)的(de)局限性

航宇公司2013年(nián)開始積極推行(xíng)TBM，并以預算為(wèi)主線抓手，反推基礎管理(lǐ)工作的(de)建設和(hé)完善，如(rú)生産定額、費用标準、BOM結構、內(nèi)部價格等，對提升公司的(de)管理(lǐ)水平起到了積極作用，但實施運行(xíng)中的(de)問題日漸突出：

(1)由于集團公司對所屬單位的(de)各項指标均以計劃手段下達，因此，公司年(nián)度預算的(de)編制往往依據集團公司1号文指标而來，而1号文一(yī)般在次年(nián)的(de)3月下達，公司各部門的(de)年(nián)度預算編制，大部分依賴于上年(nián)度的(de)預算數據來編制，缺乏戰略導向。

(2)雖然航宇公司2009年(nián)成立了TBM委員會及TBM辦公室，但對于以戰略為(wèi)導向的(de)預算管理(lǐ)組織職能，仍需要對預算管理(lǐ)委員會進一(yī)步細分，設立各個預算小組，并加強預算小組之間的(de)溝通與協調。

(3)航宇公司由于缺乏準确的(de)預算編制依據，如(rú)費用标準、生産定額、內(nèi)部價格等，同時産品研發預算往往沒有(yǒu)相關的(de)成本數據做(zuò)參考，且由于研發生産業務的(de)不确定性和(hé)反複性較大，加大了成本費用預測的(de)難度，造成公司內(nèi)部有(yǒu)些單位的(de)預算編制、執行(xíng)沒有(yǒu)引起足夠重視(shì)，未産生預算編制、執行(xíng)與控制的(de)動力和(hé)壓力。

經濟增加值的(de)局限性

EVA應用于航宇公司管理(lǐ)目标設定、持續管理(lǐ)改進、業績評價和(hé)薪酬計劃設計等管理(lǐ)領域，在一(yī)定程度上解決了公司薪酬計劃的(de)盈餘操縱與投資短(duǎn)期化行(xíng)為(wèi)。但公司在應用中也存在局限性：

(1)EVA要求将企業經理(lǐ)人當成準所有(yǒu)人，并将投資決策權下放給公司的(de)事業部，但這個要求對于公司來說并不現實。

(2)EVA認為(wèi)财務資本驅動企業成長(cháng)，而不是非财務資本，因此，EVA的(de)戰略實際上是一(yī)個“黑箱”。

(3)由于內(nèi)部轉移價格的(de)原因，EVA無法有(yǒu)效實施全員管理(lǐ)，财務責任難以分解到職員層次，對年(nián)度EVA增量的(de)貢獻往往難以區分，因而無法解決職員的(de)“偷懶”與“搭便車”行(xíng)為(wèi)。

綜上所述，由于缺乏對管理(lǐ)會計工具差異與互補關系的(de)理(lǐ)論認識，航宇公司在具體應用管理(lǐ)會計工具時缺乏系統性，從而不利于管理(lǐ)會計工具功能的(de)發揮。因此，必須吸收各種管理(lǐ)會計工具的(de)優勢，建立管理(lǐ)會計工具的(de)功能互補性整合應用框架，實現管理(lǐ)會計工具在公司的(de)“本土化”。

二、航宇公司管理(lǐ)會計工具整合的(de)思路與框架

航宇公司管理(lǐ)會計工具整合的(de)思路和(hé)目标

在集團公司和(hé)機(jī)電闆塊的(de)引導下，為(wèi)提升戰略管控水平和(hé)持續發展能力，航宇公司基于戰略管理(lǐ)理(lǐ)論、資源配置理(lǐ)論、系統集成理(lǐ)論和(hé)戴明循環(PDCA)理(lǐ)論，在TBM的(de)基礎上以IBSC的(de)财務(F)、客戶(CF)、流程(IP)、學(xué)習與成長(cháng)(LG)4個構面為(wèi)主線，鏈接整合TBM的(de)前端(戰略管理(lǐ)、年(nián)度經營計劃)和(hé)後端(績效管理(lǐ)、業績評估)，構建了戰略、計劃、預算三層次的(de)PDCA管理(lǐ)閉環，形成了公司一(yī)體化戰略管控系統。

航宇公司通過IBSC、SM、TBM、EVA等管理(lǐ)會計工具的(de)整合，建立了一(yī)體化戰略管控系統。其宗旨在于實現企業價值最大化、建立核心技術壁壘、提升市(shì)場競争強勢和(hé)促進客戶群體改善，最終實現企業的(de)願景、使命和(hé)核心價值觀。

航宇公司管理(lǐ)會計工具整合的(de)基本框架

長(cháng)期以來支撐中國(guó)制造的(de)土地(dì)、人力、稅收、環境等優勢逐步喪失，企業基業長(cháng)青的(de)關鍵是核心技術。核心技術是支撐公司持續發展的(de)基礎，是戰略管理(lǐ)的(de)基石；業務流程管理(lǐ)是ERP成功實施的(de)前提；ERP為(wèi)戰略管控系統提供基礎數據和(hé)實時數據。航宇公司以IBSC的(de)F、CF、IP、LG4個維度為(wèi)構面，整合戰略管理(lǐ)、年(nián)度經營計劃、全面預算管理(lǐ)、績效管理(lǐ)、業績評估等管理(lǐ)會計工具，構建了一(yī)體化戰略管控的(de)PDCA閉環體系。航宇公司一(yī)體化戰略管控框架如(rú)圖1所示。

一(yī)體化戰略管控系統将航宇公司的(de)使命、願景和(hé)核心價值首先轉化為(wèi)公司的(de)戰略，進而分解為(wèi)年(nián)度經營目标、年(nián)度經營計劃和(hé)年(nián)度預算，最後通過綜合平衡計分卡，鏈接績效考核評價，保障戰略落地(dì)。一(yī)體化戰略管控系統整合的(de)管理(lǐ)會計工具包括：

1.戰略規劃

戰略規劃是年(nián)度經營計劃和(hé)全面預算管理(lǐ)的(de)前提，清晰地(dì)描述出公司未來5~10年(nián)的(de)發展方向以及實現戰略的(de)成功要素。戰略規劃通過戰略分析、戰略選擇、戰略規劃、戰略控制等管理(lǐ)方法，與公司文化相結合，選擇獨特的(de)發展方向。航宇公司戰略規劃內(nèi)容包括中長(cháng)期發展規劃、中長(cháng)期資本支出計劃、中長(cháng)期研發計劃、中長(cháng)期人力資源計劃、中長(cháng)期薪酬計劃、中長(cháng)期績效計劃、戰略物資儲備計劃等。

2.年(nián)度經營計劃

年(nián)度經營計劃定義了公司的(de)短(duǎn)期經營目标，是戰略規劃的(de)具體化和(hé)細化，是一(yī)種戰術行(xíng)為(wèi)的(de)選擇，是戰略規劃和(hé)預算管理(lǐ)的(de)橋梁。年(nián)度經營計劃的(de)編制起點是公司戰略目标與規劃，通過在年(nián)度計劃中滾動評估和(hé)落實安排戰略指标，并相應匹配上戰略目标賴以實現的(de)重點工作和(hé)主要措施，實現年(nián)度經營計劃與戰略規劃在管理(lǐ)體系上的(de)無縫鏈接。航宇公司年(nián)度經營計劃包括資本支出計劃、研發計劃、市(shì)場營銷計劃、生産計劃、采購計劃、成本費用計劃、人力資源計劃、融資計劃等。

3.預算編制

全面預算是公司年(nián)度經營計劃的(de)貨币衍生物，是保證公司戰略意圖得以實現的(de)主要手段和(hé)工具。全面預算是年(nián)度經營計劃的(de)價值體現，是一(yī)個價值化的(de)行(xíng)動方案，能夠從财務角度精準地(dì)配置資源，明确部門和(hé)個人的(de)經濟責任。航宇公司全面預算編制的(de)內(nèi)容包括科(kē)研活動、經營活動、投資活動和(hé)财務活動等預算。

4.預算控制

全面預算執行(xíng)控制作為(wèi)一(yī)種程序控制和(hé)制度控制，具有(yǒu)全方位的(de)預算控制體系、多元的(de)預算監控措施的(de)特征。航宇公司的(de)預算執行(xíng)控制包括執行(xíng)審批、現金控制、預算調整追加控制、預算報告、業績預警、工作例會、內(nèi)部審計等。

5.績效管理(lǐ)

績效管理(lǐ)通過對公司戰略目标的(de)建立、目标分解、績效考核評價，将考核結果用于公司日常管理(lǐ)活動中，以激勵職員持續改進并最終實現公司戰略以及目标的(de)管理(lǐ)活動。績效管理(lǐ)包括不同層面的(de)KPI（關鍵績效指标），如(rú)公司KPI、部門KPI、各單元KPI、非财務類KPI等。

6.個人業績評估

個人業績評估通過戰略的(de)有(yǒu)效分解和(hé)落實，制定職員個人目标并對實現過程進行(xíng)有(yǒu)效的(de)控制，以驅動業績的(de)提升，使職員成為(wèi)自(zì)己的(de)績效專家。航宇公司個人業績評估的(de)內(nèi)容包括個人發展規劃、個人關鍵績效指标、個人表現評估、個人業績考評等。

那麽，航宇公司管理(lǐ)會計工具整合的(de)路徑和(hé)方案是如(rú)何設計的(de)？實施過程中的(de)效果如(rú)何？該公司的(de)實踐對其他企業帶來哪些思考與啓示？敬請關注本刊微信公衆号下期內(nèi)容。

未完待續...

文章(zhāng)來源 | 《管理(lǐ)會計研究》雜志總第05期

原文作者 | 中航工業航宇救生裝備有(yǒu)限公司财務部 李春

責編 | 屈濤

*文章(zhāng)為(wèi)摘編版，本文為(wèi)上篇，謝絕轉載！